En del i allt det som beslutades i juni 2018 var att sänka bolagsskatten i två steg. Först till 21,4 procent (gäller för åren 2019 och 2020) och därefter till 20,6 procent (gäller från 2021 och framåt). Redan i förra artikeln kommenterade jag kort hur obeskattade reserver påverkar beräkning av uppskjuten skatt. Jag återkommer nedan med lite kommentarer avseende periodiseringsfonder. En annan fråga som kommit upp är hur det nya primäravdraget för hyresfastigheter ska hanteras i bokföringen.

Hur ska periodiseringsfonderna beskattas…

I och med att skattesatserna sänks kan man tänka att det är bra att maximera avsättningen till periodiseringsfond för att senare lösa upp dem till lägre beskattning. Nu är det spärrat på så sätt att periodiseringsfonderna ska lösas upp med ett högre belopp än vad de sattes av med. Tanken är att de ska beskattas till samma skattesats som rådde då avsättning gjordes. Tekniskt löses det genom att periodiseringsfonderna återföres med 103, 104 eller 106 procent beroende på när de sattes av respektive när de återförs till beskattning.

En förutsättning för att få avdrag för periodiseringsfond i ett aktiebolag är att samma belopp bokförs. Man kan då fråga sig om periodiseringsfonderna ska justeras i bokföringen? De kommer ju nu att återföras med ett annat belopp än vad de ursprungligen sattes av till och är redovisade till i bokföringen.

…och hur ska de bokföras?

Det finns inget krav i skattelagstiftningen om att justering ska ske i bokföringen.
I det första bokslutet som upprättas efter skatteändringen skulle en korrigering av de bokförda värdena vara missvisande. De periodiseringsfonder som redovisas i bokslutet kommer att beskattas med cirka 22 procent av det bokförda beloppet oavsett när och till vilket belopp de återförs till beskattning.

När vi kommer fram till bokslutet 2020-12-31 vet företaget vad de olika periodiseringsfonderna kommer att återföras med. Här skulle teoretiskt redovisningen kunna justeras så att det bokförda beloppet av periodiseringsfonderna stämmer med vad som faktiskt ska återföras till beskattning. Men reglerna är som sagt inte skrivna så.

En följd av detta blir att en extern läsare av en årsredovisning inte kan beräkna det justerade egna kapitalet. I vare sig K2 eller K3 finns något direkt krav att upplysa om vid vilken tidpunkt och med vilket belopp de olika fonderna kommer att återföras.
I och med att skattesatserna inte förändrar sig väsentligt torde i många fall den exakta uppskjutna skattedelen av periodiseringsfonderna inte skilja sig väsentligt från vad läsaren kan uppskatta den till. Om skillnaden är väsentlig är det min uppfattning att upprättaren av årsredovisningen bör upplysa om det. Men jag kan egentligen inte se att det är ett krav, i vart fall inte för det mindre företaget.

Slutsats avseende bokföring av periodiseringsfonder – låt de vara bokförda till det belopp de sattes av med.

Ska primäravdragen bokföras?

En ny paragraf som ger rätt till vad som kallas primäravdrag på hyreshus har införts i inkomstskattelagen. Sammanfattningsvis ges en rätt att för byggnader som skattemässigt är hyreshus göra avdrag med två procent per år av utgifterna för ny-, till- eller ombyggnad under sex år. Det finns även regler för vad som händer vid eventuell överlåtelse och en viss retroaktivitet i reglerna, men jag ska inte analysera själva skatteregeln nu. Frågan är om ett primäravdrag vid beskattningen på något sätt påverkar redovisningen?

Primäravdraget gäller inte bara företag som upprättar årsredovisning. Jag resonerar däremot enbart utifrån K3 och K2.

Primäravdrag i K3

I K3 tillämpas komponentavskrivning på fastigheter. Redovisningen är helt skild från beskattningen. Den skillnad som uppkommer varje år mellan det redovisade och det skattemässiga värdet på fastigheten hanteras genom redovisning av uppskjuten skatt. De primäravdrag som görs vid beskattningen kommer enbart att påverka skillnaden mellan redovisat och skattemässigt värde och därmed påverka beräkningen av uppskjuten skatt. Men primäravdragen ska inte redovisas på något särskilt sätt.

Primäravdrag i K2

Först kan konstateras att så som reglerna är skrivna nu ska ett primäravdrag inte redovisas. Bokföringsnämnden har däremot gett sitt kansli i uppdrag att återkomma med ett förslag till ändring i K2 för att förenkla för företagen. Det får tolkas som att kansliet ska ta fram en regel som tillåter företagen att redovisa primäravdragen i bokföringen.

Jag ställer mig lite frågande till vilken paragraf i årsredovisningslagen en sådan regel ska bygga på. Den regel som ställer krav på avskrivning i redovisningen är utformad på så sätt att en nyttjandeperiod ska fastställas och över den nyttjandeperioden ska en systematisk avskrivning ske. En degressiv avskrivningsmetod är tillåten avseende fastigheter. Men kan verkligen BFN skriva att metoden med primäravdrag passar in i årsredovisningslagens regel avseende avskrivning? Och detta dessutom enbart för en viss typ av fastigheter och enbart till den del de är ny-, till- eller ombyggda. Personligen ställer jag mig tveksam till det.

Men K2 innehåller ju massa förenklingsregler invänder någon. Ja det är riktigt. Dessutom många vad gäller just fastigheter. Ur förenklingsperspektivet vore det önskvärt att få in en regel som gör det möjligt att ha precis samma värde i redovisningen som vid beskattningen. Men jag menar att nämnden måste ha någon paragraf i årsredovisningslagen att hänga upp regeln på. Det går inte bara att skriva att alla skatteregler ska få genomslag i K2.

En regel i årsredovisningslagen man kan tänka sig att hänga upp regeln på är väsentlighetsregeln. Enligt den får företag avvika från bestämmelserna i lagen om det inte är så att avvikelsen kan förväntas påverka beslut som en användare av årsredovisningen kan förväntas fatta. Min bedömning är att det är kring denna regel i lagen som nämnden måste resonera om de vill införa en möjlighet att bokföra primäravdragen.

Sammanfattningsvis är det inte tillåtet att låta det nya skattemässiga primäravdraget påverka balansposten byggnad och mark i en årsredovisning upprättad enligt K2. Det kan tänkas att Bokföringsnämnden inför en sådan möjlighet, men det återstår att se. Jag återkommer i ämnet.